Introducción
Uno de los componentes del Pilar 1 para enfrentar los retos impositivos de la economía digital es el denominado Importe B, componente que de acuerdo con el reporte Blueprint del Pilar 1 (2020) tiene como propósito “la estandarización de la remuneración de distribuidores (partes relacionadas) que desempeñan ‘actividades basilares de comercialización y distribución’ de una forma alineada con el principio arm’s length”.
El propósito arriba mencionado es relevante dado que las estructuras de distribución entre partes relacionadas representan un volumen considerable de las controversias y disputas entre contribuyentes y autoridades tributarias, con la inherente inversión de tiempo y recursos de ambas partes.
Dado que tanto el Pilar 2 como el Importe A del Pilar 1 han acaparado los reflectores en los últimos años (dejando un tanto desatendido el Importe B), el presente artículo trata ciertas cuestiones y reflexiones inherentes a dicho componente, así como lo que se sabe del desarrollo del Importe B hasta el momento.
Antecedentes
Dando continuidad a lo reflejado en el reporte Blueprint del Pilar 1 (2020), el 8 de octubre de 2021 se publicó la “Declaración sobre el enfoque de dos pilares para abordar los desafíos fiscales derivados de la digitalización de la economía”, en la que se describen los componentes de cada pilar con base en el enfoque acordado por el Marco Inclusivo sobre la erosión de las bases imponibles y el traslado de beneficios de la OCDE y el G20.
Uno de los componentes del Pilar 1, denominado “Importe B”, apunta a simplificar y agilizar la aplicación del principio de plena competencia respecto de actividades básicas de comercialización y distribución, con especial atención a las necesidades de los países con menor capacidad (Low Capacity Jurisdictions); cuyo desarrollo está a cargo del “Grupo de Trabajo No. 6 sobre la Tributación de Empresas Multinacionales” y del “Foro de Procedimientos Amistosos del Foro de Administración Tributaria”, ambos de la OCDE.
Como umbral cronológico, y no menos importante, se ha establecido que los trabajos asociados al Importe B serán concluidos para finales de 2022.
Estructuras de distribución y controversias
Desde una perspectiva latinoamericana, la relevancia de las problemáticas regionales de los arreglos/estructuras de comercialización y distribución entre partes relacionadas es resultado no solo de la generalización o proliferación de dichos arreglos, sino también de sus controversias asociadas en América Latina (i.e. problemas de caracterización del tipo de actividad [bajo riesgo], pérdidas consecutivas reportadas por distribuidores de bajo riesgo, evaluación del carácter de plena competencia a margen bruto con gastos de operación significativos, combinación de gastos locales de publicidad y propaganda junto con el pago de regalías a partes relacionadas, entre otros).
En este sentido, dicho componente es un entregable clave del Pilar 1, de modo que los recursos escasos de las autoridades tributarias dedicados a fiscalizar transacciones “menos complejas” puedan ser redirigidos a casos o estructuras de mayor importancia relativa, así como para la certidumbre tributaria alrededor de dichas estructuras.
Desarrollos recientes
El 25 de febrero de 2022, el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT) llevó a cabo una reunión regional en la que se hizo una presentación de un enfoque para abordar el Importe B del Pilar 1.
En el contexto de la complejidad actual de la materia de precios de transferencia, y como potencial solución al objetivo planteado en el mandato para diseñar un enfoque ágil y simplificado para la aplicación del principio de plena competencia para actividades básicas de comercialización y distribución del que todas las jurisdicciones puedan beneficiarse, en el evento arriba mencionado, y como resultado de las reuniones que actualmente se están llevando a cabo relativas al desarrollo del Importe B, México y EE.UU. han planteado partir de un enfoque cuantitativo que permita a las administraciones tributarias, especialmente de aquellos países con menos recursos y experiencia, tener certeza sobre el cumplimiento del principio de plena competencia respecto de actividades básicas de comercialización y distribución, que permita prevenir controversias fiscales internacionales y domésticas, que incluso pudiera expandirse a otro tipo de actividades.
Lo anteriormente planteado tiene su génesis conceptual en la experiencia obtenida en la implementación de enfoques de naturaleza cuantitativa basados en información de comparables que anticipan controversias y aseguran la correcta tributación de un gran número de contribuyentes con características y actividades similares (e.g. el Enfoque Calificado para Maquiladoras -QMA por sus siglas en inglés: Qualified Maquila Approach-, desarrollado por México en conjunto con el Servicio de Rentas Internas de EE.UU.).
Por su parte, el 31 de marzo de 2022, el Servicio de Rentas Internas y el Departamento del Tesoro de EE.UU. en conjunto con la National Association for Business Economics (NABE) llevaron a cabo un webinar para presentar el contexto de dicho enfoque y recibir retroalimentación por parte de la comunidad de negocios.
Es preciso mencionar que el enfoque presentado en los eventos arriba mencionados es resultado del trabajo conjunto de las delegaciones de México y Estados Unidos, y constituye una propuesta que se ha discutido en el Grupo de Asesoría formado al interior de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) para diseñar e implementar el Importe B.
Retos/cuestiones por definir
Navegando de lo general a lo particular, obviamente los principales retos macro del Importe B transitan por:
- definir qué se debe entender por una “actividad básica de comercialización y distribución” y
- gestionar el conjunto de comparables que definirán inherentemente los retornos para dichas actividades.
Al respecto, si bien el reporte Blueprint del Pilar 1 (2020) proporciona como punto de partida consideraciones iniciales asociadas con listas positivas y negativas de actividades, funciones, activos y riesgos para definir el perfil de “actividad básica de comercialización y distribución”, así como indicadores cuantitativos asociados a esas actividades, dado el carácter subjetivo de la materia de precios de transferencia, el consenso en algo cualitativo es complejo por naturaleza propia.
En lo relativo a los comparables, el Blueprint indica que “el retorno fijo para el Importe B será determinado a través de un análisis de benchmarking basado en comparables independientes”, e incluye consideraciones relativas a diferenciación geográfica e industrial.
Aquí las cuestiones por definir y los retos, entre otros, pasan por consensuar:
- ¿Qué base de datos se va a utilizar?;
- ¿Qué criterios y filtros de búsqueda se van a emplear?;
- ¿Cuál es el entregable final? (i.e. sets predeterminados que todo mundo deba aceptar, criterios de búsqueda a ser replicados por las jurisdicciones, con la dificultad añadida que existen jurisdicciones sin acceso a bases de datos comerciales) y
- ¿Qué ajustes de comparabilidad son necesarios?
Otras cuestiones por definir más granulares de acuerdo con los contenidos del Blueprint son las siguientes:
- ¿Cómo se define a una Low Capacity Jurisdiction? (i.e. si se define a partir de umbrales de ingreso o nivel de desarrollo; se define a partir de la especialización o habilidades de la unidad de fiscalización de precios de transferencia e inclusive la cantidad de su plantilla de oficiales, o se define a partir del acceso o falta de acceso a comparables ya sean locales o a través de bases de datos comerciales; o una combinación de todos los anteriores);
- si bien el Blueprint habla a priori de un enfoque estrecho (i.e. aplicación del Importe B al modelo de negocio buy-sell), queda por definir si la aplicación puede ampliarse para considerar comisionistas o agentes, así como consideraciones a entidades multifuncionales (i.e. que tengan otras transacciones o actividades en adición a la compra para distribución).
Estas cuestiones deberán ser informadas por extensos y robustos análisis de corte económico/econométrico.
Por otra parte, la discusión sobre diferenciación regional conduce inevitablemente al terreno del ajuste geográfico o riesgo país. Al respecto, se debe mencionar que a lo largo de la existencia de las Guías de Precios de Transferencia de la OCDE, han existido diversos conceptos controversiales que ahora representan enfoques innovadores y aceptados como son: (i) safe harbors (Guías de Precios de Transferencia de la OCDE previas a 2010 vs revisión en 2013), (ii) ajuste por riesgo país, incorporado plenamente como un ajuste de comparabilidad en el toolkit de herramientas de comparabilidad (2017) y (iii) utilización de enfoques simplificados (servicios de bajo valor añadido).
Conclusiones
El principio arm’s length es el standard internacional para precios de transferencia, mismo que bajo su aplicación convencional dentro del marco conceptual de las Guías de Precios de Transferencia, implica análisis detallados, subjetivos e intensivos en recursos humanos incluso para transacciones no tan complejas. Esa aplicación convencional requiere de las administraciones tributarias y de los contribuyentes del desarrollo de habilidades técnicas, experiencia, tiempo, recursos y acceso a información que puede ser difícil de obtener para ciertos agentes, especialmente las low-capacity jurisdictions.
Actualmente se tiene la oportunidad de considerar nuevos enfoques para el análisis de precios de transferencia de las actividades rutinarias de comercialización y distribución, soportadas por experiencias exitosas de programas de enfoques cuantitativos que hacen posible de manera realista alcanzar un consenso global sobre el Importe B.
En los enfoques simplificados, los contribuyentes se benefician con mayor consistencia, certeza y eficacia. Por otra parte, las jurisdicciones de baja capacidad se benefician de la administración simplificada y agilizada de precios de transferencia que aborda los desafíos técnicos identificados que enfrentan; y adicionalmente, otras administraciones fiscales se benefician con un mayor cumplimiento voluntario que destina los limitados recursos de los procesos de fiscalización y de las autoridades competentes para las cuestiones más complejas y significativas de precios de transferencia.
